Il correttivo mantiene la rilevanza fiscale diretta solo per gli errori non rilevanti e riporta quelli rilevanti alla dichiarazione integrativa del periodo di competenza.
La vera linea di confine, nei bilanci 2025, non è più la semplice emersione dell’errore contabile, ma la sua qualificazione come rilevante o non rilevante. Da questa distinzione dipende, infatti, la possibilità di attribuire immediata rilevanza fiscale alla correzione contabilizzata nell’esercizio di emersione oppure la necessità di tornare all’annualità originaria mediante dichiarazione integrativa.
Il correttivo restringe sensibilmente il perimetro della semplificazione previgente. Fino ai bilanci 2024, il meccanismo introdotto dal D.L. n. 73/2022 consentiva, in sostanza, di riconoscere fiscalmente nell’esercizio di emersione le poste derivanti dalla correzione degli errori contabili, evitando il ritorno sull’annualità originaria. Dal 2025, invece, questa possibilità sopravvive solo entro limiti più rigorosi. Il nuovo art. 83, comma 1-ter, del TUIR, come modificato dal D.Lgs. n. 192/2025, la riserva ai soggetti che sottopongono obbligatoriamente il bilancio a revisione legale e soltanto con riferimento agli errori diversi da quelli iscritti in bilancio come rilevanti. Sul versante IRAP, il medesimo ridimensionamento si riflette nell’art. 5 del D.Lgs. n. 446/1997.
In termini operativi, il criterio oggi è netto. Se l’errore è non rilevante, la sua correzione può ancora assumere rilievo fiscale diretto nel bilancio in cui emerge, senza dichiarazione integrativa e senza sanzioni, purché ricorrano le ulteriori condizioni richieste dalla norma. Se, invece, l’errore è rilevante, la rettifica contabile, anche quando venga imputata a patrimonio netto secondo l’OIC 29, non assume rilievo fiscale nell’anno di emersione, ma richiede il recupero del componente nell’esercizio di competenza mediante dichiarazione integrativa.
Si ipotizzi che, nel 2025, una società soggetta obbligatoriamente a revisione legale rilevi di non avere contabilizzato nel bilancio 2024 un costo per servizi pari a euro 20.000, pur trattandosi di un componente di competenza del medesimo esercizio.
Se, secondo l’OIC 29, l’errore è non rilevante, la società potrà correggerlo nel bilancio 2025 imputando il costo a conto economico. In tal caso, al ricorrere delle ulteriori condizioni di legge, il componente negativo potrà assumere immediata rilevanza fiscale nel 2025, senza presentare una dichiarazione integrativa per il 2024. La scrittura contabile potrà essere, ad esempio, la seguente:
Costi per servizi a Debiti diversi/Fondo fatture da ricevere euro 20.000
Se, invece, il medesimo errore è qualificato come rilevante, la correzione dovrà essere effettuata, di regola, a patrimonio netto di apertura. In questo caso, però, la rettifica non sarà fiscalmente deducibile nel 2025: il costo dovrà essere recuperato nel periodo d’imposta 2024 mediante dichiarazione integrativa. La scrittura contabile potrà essere, ad esempio, la seguente:
Utili portati a nuovo a Debiti diversi/Fondo fatture da ricevere euro 20.000.
La differenza è quindi netta: nel primo caso la correzione può rilevare fiscalmente nell’esercizio di emersione; nel secondo, l’effetto fiscale deve essere riallocato nell’annualità originaria di competenza.
La nozione di rilevanza, mutuata dai principi contabili OIC 29 e IAS 8, cessa quindi di essere una categoria soltanto contabile e assume un rilievo immediatamente fiscale. È questo il passaggio più delicato della nuova disciplina.
Il restringimento del perimetro emerge, inoltre, sotto ulteriori profili: soggettivo, perché il regime semplificato riguarda solo i soggetti tenuti obbligatoriamente alla revisione legale; oggettivo, perché continua a riferirsi agli errori contabili in senso tecnico, compresi quelli di imputazione temporale, qualificazione, classificazione e quantificazione; definitorio, perché restano esclusi i cambiamenti di stima, i cambiamenti di principi contabili e le rettifiche che non integrano un vero errore contabile; temporale, perché la finestra utile si chiude con l’approvazione del bilancio successivo e si interrompe comunque con l’avvio di attività accertative formalmente conosciute.
La procedura semplificata, dunque, non scompare, ma cessa di essere il canale fisiologico di emersione fiscale delle correzioni contabili e diventa un rimedio circoscritto. La scelta legislativa sembra rispondere anche all’esigenza di ridurre gli spazi di utilizzo opportunistico del meccanismo, soprattutto nei casi in cui rettifiche anche significative finivano per produrre effetti fiscali favorevoli nel bilancio di emersione, pur riferendosi ad annualità precedenti.
In questa prospettiva si inserisce anche la risposta n. 89/2026 dell’Agenzia delle Entrate. Nel caso esaminato, relativo a un errore rilevante emerso dopo una fusione, l’Agenzia ha escluso la deducibilità nel bilancio 2025 della rettifica imputata a patrimonio netto, affermando la necessità della dichiarazione integrativa relativa al periodo di competenza della società incorporata, da presentarsi a cura dell’incorporante quale successore universale. Il principio che se ne ricava è chiaro: per gli errori rilevanti, il bilancio di emersione non costituisce più il luogo fiscale della rettifica.
Resta, naturalmente, il nodo più delicato: stabilire quando un errore possa dirsi davvero rilevante. I principi contabili non fissano soglie numeriche rigide, ma impongono una valutazione qualitativa e quantitativa, legata alla natura della posta e alla sua capacità di influenzare le decisioni degli utilizzatori del bilancio. Ed è proprio su questo crinale, tra giudizio contabile e conseguenza tributaria, che si concentrano le principali criticità applicative della campagna bilanci 2025.